На практике бухгалтеры могут столкнуться со множеством ситуаций, стандарты бухгалтерского учета для урегулирования которых еще не приняты. Криптовалюты – один из примеров таких трудностей. В связи с тем, что на данный момент не разработан и не принят единый стандарт, согласно которому бухгалтеры могли бы знать, как вести учет криптовалюты, у них нет другого выбора, кроме как использовать существующие стандарты, установленные для бухгалтерского учета. В этой статье демонстрируется стратегическая бизнес-отчетность – SBR, где в качестве примера используется криптовалюта.
Любая экзаменационная ситуация предполагает, что кандидату потребуется определенное время, чтобы обдумать каждый вопрос и соответственно спланировать свой ответ. То есть в этом случае нужно подумать, какие стандарты бухгалтерского учета в целом могут быть здесь применимы. Такой план поможет дать структурированный ответ.
Кандидат PSA должен указать, что было бы приемлемо предложить разумный стандарт бухгалтерского учета, а затем предоставить объяснение, почему этот стандарт не может быть применен. В этой статье используется аналогичный подход с использованием Международного стандарта финансовой отчетности – IAS® 7, Отчет о передвижении денежных средств – IAS 32, Инструменты финансового поля, Международный стандарт финансовой отчетности IFRS® 9.
Криптовалюты: что это такое и в чем суть этого понятия?
Криптовалюты – это нематериальная форма цифрового токена. Такой токен записывается с использованием инфраструктуры распределенного реестра, которую часто называют блокчейном. Эти токены предоставляют различные права на их использование, например, для использования в качестве средства обмена. Другие типы цифровых токенов предоставляют права на использование других услуг или активов или на представление имущественных интересов.
Такие токены принадлежат компании, которая является владельцем ключа, что дает ей возможность формировать новую запись, вписывающуюся в реестр. Получив доступ к реестру, право собственности на токен можно переназначить. Токены не хранятся в ИТ-системе фирмы. Это связано с тем, что объект хранит только ключи к цепочке блоков, являющиеся определенными объемами цифровых активов, которые компания может контролировать, кроме того, контроль может быть передан третьим лицам.
Стандарты бухгалтерского учета, которые можно использовать при учете криптовалют
Если вы впервые столкнетесь с этой проблемой, вы можете подумать, что криптовалюта учитывается так же, как наличные деньги, потому что это цифровая форма тех же денег. Однако криптомонеты нельзя воспринимать как эквивалент наличных денег, поскольку их нелегко обменять на услугу или товар. Несмотря на то, что все большее количество компаний принимают цифровую валюту в качестве средства платежа, цифровая валюта все еще не так широко распространена, как средство обмена и не определяется как средство платежа на законодательном уровне.
В МСФО (IAS) 7 эквиваленты денежных средств определяются и выражаются как «краткосрочные высоколиквидные инвестиции, которые легко конвертируются в известные суммы денежных средств и подвержены незначительному риску изменения стоимости». Вот почему криптовалюту нельзя классифицировать как эквивалент денег, поскольку криптовалюты не подвержены волатильности стоимости. Таким образом, цифровая валюта не считается денежными средствами или их эквивалентами, которые можно было бы учитывать в соответствии с МСФО (IAS) 7.
Однако концепция цифровых валют действительно соответствует определению нематериальных активов, изложенному в МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы». Этот стандарт определяет нематериальный актив как идентифицируемый немонетарный актив без физического содержания. Кроме того, в МСФО (IAS) 38 говорится, что актив можно считать идентифицируемым, если он возникает из договорных прав или других юридических прав любого характера или является отделенным. Актив можно считать отделимым, если он может быть отделен от предприятия, продан, лицензирован, передан, обменен или сдан в аренду отдельно или вместе со связанным договором, обязательством или другим идентифицируемым активом.
Эта позиция также соответствует МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений валютных курсов», в котором говорится, что одной из наиболее важных характеристик немонетарного актива является то, что он не имеет обязательства поставки или права на получение определяемого или фиксированное количество денежных единиц. Из этого следует, что крипто-деньги, в соответствии с МСФО (IAS) 38, подпадают под определение нематериального актива, поскольку они могут быть отделены от держателя, переданы или проданы на индивидуальной основе. Кроме того, в соответствии с МСФО (IAS) 21 криптовалюта не подразумевает предоставления ее держателю права на получение определенного или фиксированного количества денежных единиц.
Крипто-холдинги могут быть проданы на бирже, и поэтому можно ожидать, что компания получит от этого некоторую экономическую выгоду. Однако криптовалюты подвержены значительной волатильности в отношении их стоимости и, следовательно, не могут считаться денежными по своей природе. Криптовалюты – это форма цифровых денег, не имеющая физического содержания, и поэтому определение нематериального актива для них наиболее подходит.
В МСФО (IAS) 38 говорится, что нематериальный актив можно оценивать по первоначальной стоимости или в соответствии с переоценкой. Если мы используем модель учета затрат, то при первоначальном признании нематериальный актив должен оцениваться по первоначальной стоимости, а затем по исторической стоимости, но с вычетом накопленной амортизации и убытков из-за того, что актив был обесценен. Если мы используем модель переоценки, то нематериальный актив может учитываться в соответствии с переоцененной суммой, если для них существует отдельный активный рынок. Однако это может работать не для всех криптовалют.
Как указано в МСФО (IAS) 38, увеличение переоценки должно признаваться в составе прочего совокупного дохода и накапливаться в капитале. Однако увеличение переоценки признается в составе убытка или прибыли в той же степени, в какой оно может сторнировать уменьшение переоценки в отношении того же актива, которое ранее было признано в убытке или прибыли. Убыток от переоценки признается в убытке или прибыли.
Если мы можем использовать модель переоценки, то для определения справедливой стоимости криптовалюты необходимо применить МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости». Активный рынок определяется МСФО (IFRS) 13, и для определения наличия активного рынка для определенных криптовалют необходимо применить суждение. В связи с тем, что биткойн торгуется ежедневно, существование такого рынка будет легко продемонстрировать.
Компании также необходимо будет оценить, является ли срок полезного использования криптовалюты неопределенным или конечным. Бесконечный период определяется как отсутствие ограничений на период, в течение которого можно ожидать, что актив обеспечит чистый приток денежных средств компании. Вероятно, что криптовалюты следует рассматривать как бессрочно в соответствии с целями МСФО (IAS) 38. Нематериальный актив с неопределенным сроком службы не амортизируется, однако он ежегодно проверяется на предмет обесценения.
Из-за множества суждений и неопределенностей, связанных с измерением и признанием криптовалюты, необходимо установить и применять определенную степень раскрытия информации, чтобы информировать пользователей, когда они принимают экономические решения. МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» требует, чтобы организация раскрывала и раскрывала суждения, которые руководство делает при учете активов, в данном случае в отношении криптовалют, если они выражены как часть суждений, оказывающих наиболее существенное влияние на суммы, признанные и описанные в финансовой отчетности. Кроме того, как указано в МСФО (IAS) 10 «События после отчетной даты», компания должна раскрывать информацию о любых существенных некорректирующих событиях. Это будет включать вопрос о том, могут ли изменения справедливой стоимости криптовалюты считаться значительными до такой степени, что неразглашение этих изменений может существенно повлиять на экономические решения, принимаемые пользователями.
Исходя из вышесказанного, можно сделать вывод, что учет криптовалюты не так прост, как может показаться на первый взгляд. По той причине, что на данный момент нет соответствующего стандарта МСФО, нужно ссылаться на уже принятые стандарты бухгалтерского учета. Претенденты на PSA должны применять этот подход в отношении экзаменационной ситуации, поскольку с его помощью можно обосновать свои выводы, чего работодатели ожидают на практике.